מיסוי מקרקעין - משרד ליעוץ מס
משרד יעוץ מס והדרכה בראשותה של דורית גבאי

 
03-6128358
חפש
מיסוי מקרקעין דורית גבאי

מכירת זכויות בנייה היא עסקה במקרקעין החייבת במס שבח
 טענות באשר להפחתה מהמס צריכות להיטען בעת ההשגה ולא בוועדת הערר

מאת: דורית גבאי, רו"ח

מבוא

בפסק דין של בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו, קרן תורה ועבודה ואחרים נגד מנהל מס שבח תל אביב (1), נקבע כי הסכם להעברת זכויות בנייה, שהתווספו במסגרת תכנית בניין עיר חדשה, מהווה עסקה במקרקעין. עוד נקבע, כי יום הרכישה, בו חל החיוב במס, נקבע לפי ההסכם בין הצדדים, גם אם אושר במועד מאוחר יותר.

העובדות

  1. בשנת 1972, נחתם הסכם, לפיו מכרה 'קרן תורה ועבודה', המוכרת, ל'שיכון עובדים בע"מ', הרוכשת, שטח בן 154 מ"ר, וכן אחוזי בנייה שלא נוצלו. בבעלות המוכרת זכות חכירה בתת חלקה 2, ואילו הרוכשת היא בעלת זכות חכירה בתת חלקה 1, באותה החלקה.
     
  2. בשנת 1995, אושרה תכנית בניין עיר מספר 2397, המגדילה את אחוזי הבנייה המותרים בחלקה המדוברת מ-200% ל-275%. לפי התכנית החדשה, ייהרס המבנה בתת חלקה 2, הנמצא בחכירת המוכרת.
     
  3. הרוכשת ביקשה ליזום תכנית נקודתית, אשר תשנה את תכנית 2397.
     
  4. ביום 18.11.2002, נחתם סיכום ישיבה בין המוכרת והרוכשת, לפיו:
 א. המוכרת מעבירה לרוכשת את זכותה לבניית ה-75% הנוספים על פי תכנית מספר 2397. הרוכשת      תשלם את היטל ההשבחה בגין תוספת זו.
 
 ב. המוכרת מוותרת על זכותה להתנגד לתכנית החדשה.
 
 ג. המוכרת מוותרת על זכותה לבנייה מידית.
 
 ד. הרוכשת תשפץ את המבנה המשמש כיום את המוכרת.
 
 ה. הרוכשת תקצה למוכרת 12 חניות קבועות בחניון מקורה.
 
  ו. הרוכשת תשלם סך 175,000 דולר, תמורת כל הנזכר לעיל.
 
  ז. תוקפו של סיכום הישיבה מותנה באישור הנהלות הצדדים, בתוך 21 יום.
  1. ביום 9.7.2003, נחתם בין המוכרת לרוכשת הסכם זהה לסיכום הישיבה.
     
  2. המנהל התייחס לסיכום הישיבה כאל עסקה במקרקעין, ומיסה את ההסכם לפי שווי של 630,000 דולר.
גדר המחלוקת

בית המשפט מתמקד בארבע שאלות משפטיות:
  1. האם בהסכם משנת 2003/2002 נערכה "עסקה במקרקעין"?
     
  2. אם הייתה עסקה במקרקעין, מהי התמורה?
     
  3. אם הייתה עסקת מקרקעין, מהו יום הרכישה?
     
  4.  האם זכאית המוכרת להפחתה במס, עקב היותה 'מוסד ציבורי'?
העוררות טוענות
  1. ההסכם שנחתם בין המוכרת והרוכשת, אינו עסקת מקרקעין. התמורה שהוזכרה בהסכם היא כסות ל"דמי שתיקה", המבטיחה כי המוכרת תימנע מלהתנגד לתכנית הנקודתית.
     
  2. ההסכם משנת 1972 העביר לחזקת הרוכשת את כל זכויות הבנייה הנוספות שלא נוצלו ביחס לתת חלקה 2, וכן זכויות עתידיות שיותרו לבנייה בתת חלקה 2.
     
  3. התכנית החדשה טרם אושרה, לכן למוכרת לא היו ואין יותר מ-200 אחוזי בנייה, ואין היא יכולה למכור זכויות שאינן ברשותה.
     
  4. המוכרת מחזיקה ב-12 חניות המשמשות אותה באופן בלעדי. 12 החניות המובטחות לה בחניון המקורה שיוקם, ולתקופת הביניים, 12 חניות זמניות - הן חלף החניות אשר נמצאות כיום בחזקתה. ערך החניות האו 9,000 דולר לחניה ולא 18,000 דולר, כבתחשיב המנהל.
     
  5.  העסקה נחתמה ביום 9.7.2003, ולא ביום 18.11.2002. אם חל עליה מס, יש למסות אותה לפי התאריך המאוחר.
     
  6.  המוכרת היא עמותה המוכרת כמוסד ציבורי, ולפי סעיף 61(ב)(2), היא חבה בשיעור של 50% מהמס שצריך להיות מושת עליה.
מנגד, טענות המשיב
  1. היקפן הכספי של התחייבויות הרוכשת, אינו עולה בקנה אחד עם הגדרתן ככסות לדמי שתיקה מהתנגדות לתכנית בניין עיר.
     
  2. ההסכם משנת 1972 כלל רק את זכויות הבנייה שהיו מאושרות באותה עת, ורק ביחס ל-154 מ"ר שנמכרו, ולא ביחס לכל תת חלקה 2. ודאי לא ביחס לזכויות בנייה עתידיות, אשר לא היו קיימות בזמנו.
     
  3. בהצהרה שהוגשה למנהל בשנת 1972, כומתו אחוזי הבנייה שלא נוצלו, לכדי 150 מ"ר בלבד.
     
  4. תכנית מספר 2397, המאשרת תוספת 75% אחוזי בנייה, אושרה בשנת 1995. בהסכם משנת 2003 ובסיכום הישיבה משנת 2002, נמכרה אפשרות רכישת זכויות בנייה נוספות, שהנן זכויות במקרקעין.
     
  5. ההסכמים משנת 2003/2002 נכנסים לקטגוריית עסקת קומבינציה, ולכן נטל ההוכחה לשווי התמורה מוטל על כתפי העוררות.
     
  6. המוכרת לא הציגה מסמכים המאששים את טיעוניה לזכותה ל-12 חניות.

  7. הקנס בגין אי דיווח הושת מיום 18.11.2002, יום חתימת סיכום הישיבה.
     
  8. טיעוני המוכרת להפחתה מהמס, בשל היותה מוסד ציבורי, לא הועלו בהשגה.
 
 ההכרעה
  1. בהקשר לשאלה הראשונה, הקביעה האם בהסכם מהשנים 2002/2003 נערכה עסקה במקרקעין, תלויה בפרשנות העסקה הקודמת משנת 1972 – האם העסקה משנת 1972 כוללת זכויות בנייה של תת חלקה 2 וזכויות עתידיות?
החוזה משנת 1972 מגדיר את הממכר ככולל רק חלק מתת חלקה 2. אמנם ישנה התייחסות לכך שלא נוצלו אחוזי בנייה בתת חלקה 2, אך לא ניתן כיום להעריך את רמת האחוזים שנוצלו. המנהל הוכיח בבירור, כי בהצהרה ביחס לעסקת 1972, כומתו אחוזי הבנייה הנמכרים לכדי 150 מ"ר.
במכתב ממינהל מקרקעי ישראל, נכתב כי כל הזכויות העודפות ביחס לתת חלקה 2, נמכרו בחוזה משנת 1972. אולם עמדה זו אינה מחייבת את מנהל מיסוי מקרקעין ביחס לזכויות הבנייה שנותרו בידי המוכרת. בתכתובת בין המוכרת למינהל מקרקעי ישראל, המוכרת טענה כי נותרו בידה אחוזי בנייה. הכיצד היא טוענת את הטענה ההפוכה מול מנהל מיסוי מקרקעין?
בעסקת 2003/2002, מתייחסים הצדדים לכך שתכנית 2397 היא תכנית בניין עיר מאושרת. בכך הם מודים כי ניתן אישור לתוספת 75% בנייה, שהועברה בין הצדדים בהסכם 2003/2002.
לפיכך, הכריעה הוועדה, כי במסגרת ההסכמים מהשנים 2002/2003, נערכה עסקה במקרקעין.
  1. בהקשר לשאלה השנייה, מנמקות העוררות את התמורה, כ"כסות" לדמי שתיקת המוכרת. אולם הן אינן מספקות הסבר לצורך בכסות. לא הורם נטל ההוכחה ביחס לשווי 12 החניות ושיפוץ הבניין הקיים, ועל כן התקבלה גרסת המנהל, כי התמורה כולה חייבת במס.
     
  2. בהקשר לשאלה השלישית, מציינים חברי הוועדה כי ההסכם משנת 2003 וסיכום הישיבה משנת 2002 הם זהים לחלוטין, מבחינת תוכנם. אין בכותרת מסמך כדי לשנות את מהותו של המסמך, אף אם נכתב בראשו כי הוא סיכום ישיבה. תוקפו של סיכום הישיבה משנת 2002, טעון אישור של הנהלות הצדדים. תנאי זה הוא תנאי מתלה, כאשר מועד קיומו של התנאי המתלה אינו משנה את מועד כריתת החוזה. "החוזה תקף לכל דבר ועניין מרגע כריתתו, אלא שאין הוא פעיל, שכן הצדדים הסכימו שהוא יוקפא כל עוד אין התנאי המתלה מתקיים" (2). התגבשותו של ההסכם החלה בחתימת הצדדים על סיכום הישיבה בשנת 2002, והוא שוכלל לכדי הסכם בשנת 2003. לפיכך, בצדק קבע המנהל כי יום המכירה הוא 18.11.2002.
     
  3. בהקשר לשאלה הרביעית, הטענה כי המוכרת היא עמותה, אשר זכאית לפטור לפי סעיף 61(ב)(2) לחוק מיסוי מקרקעין, לא הוזכרה בשלב ההשגה, אלא רק בערר עצמו. נוסף על כך, לא הוצגו ראיות כי העוררת היא "מוסד ציבורי" וכי הנכס היה בשימושה במישרין. זוהי טענה שיש להוכיחה באמצעות דיון עובדתי, ואין ועדת הערר מוסמכת לפתוח את שלב הראיות מחדש.
בדעת מיעוט, סבור חבר הוועדה שמואלביץ, כי מדובר בטיעון פרוצדורלי, אשר נסמך על סעיף מפורש בחוק, אינו טעון דיון משפטי, אינו משנה את הדיון המשפטי עד עתה, ואשר כרוך בקבלת מסמכים ותו לא. על כן, על המנהל לשקול חריגה, כדי למנוע תחושת אי צדק, ואל מול הדרישה לתשלום מס אמת.

הערר נדחה. ניתן ביום 17.4.2008.

נפסק כי העוררות תשלמנה, כל אחת, הוצאות משפט בסך 8,000 ש"ח.
 
הערות שוליים:
  1. ו"ע 1071/05 קרן תורה ועבודה ואח' נ' מנהל מס שבח תל אביב
  2. י. הדרי, "מיסוי מקרקעין" כרך א' (מהדורה שנייה), יונתן הוצאה לאור

המאמר נכתב ביום 10.12.2017.
© כל הזכויות שמורות לדורית גבאי 2017