מיסוי מקרקעין - משרד ליעוץ מס
משרד יעוץ מס והדרכה בראשותה של דורית גבאי

 
03-6128358
חפש
מיסוי מקרקעין דורית גבאי
ליצירת קשר:

פרשנות תכליתית לאור כלל רציפות המס גוברת על פרשנות מילולית הסוגיה – מהו יום רכישה ושווי רכישה שייקבעו לאור פירוק איגוד?

 
מאת: רו"ח דורית גבאי

מבוא

במקרה עזבון פישר(1) נדונה סוגית יום הרכישה ושווי רכישת זכויות באיגוד מקרקעין לאחר שפורק מרצון. הדיון נסוב סביב הפער בפרשנות הסעיפים, 31 ו – 37(1)(ב) לחוק - בין מטרתם כפי שכתובים כלשונם בחוק לבין המטרה כפי שהמחוקק התכוון ובהתאם קביעת שומת מס השבח.

עובדות
  1. ביום 10.5.1973 נרכשו מקרקעין על ידי איגוד מקרקעין בע"מ. המנוחה, מרים פישר ז"ל, העוררת במקרה שלנו, יחד עם בעלה המנוח היו בעלי האיגוד בחלקים שווים. שווי הרכישה נקבע לסך 63.45 ₪ (לאחר המרת המטבע מל"י לש"ח).
     
  2. העוררת והמנוח פישר העבירו בזה אחר זה את כל המניות שבידם: ביום 29.7.1986 המנוח פישר העביר ללא תמורה לבנו אילן את 50% ממניותיו בחברה, ודיווח לרשויות לפי סעיף 62(א)לחוק כעסקה פטורה ממס שבח וביום 18.2.1987 העוררת העבירה את חלקה, 50% ממניות החברה, לבנה איאן ודיווחה לרשויות לפי 62(א) לחוק כעסקה פטורה ממס שבח.
     
  3. ביום 29.9.1994 שני הבנים העבירו יחד חזרה לעוררת 99.9% ממניותיהם בחברה ללא תמורה. ודווחו לרשויות לפי סעיף 62(א) כעסקה פטורה ממס שבח ושווי העסקה דהיינו שווי הרכישה, הוערך ליום זה בסך של 885,000 ₪.
     
  4. ביום 16.10.1994 העוררת החליטה לפרק את החברה מרצון במסגרתה הועברו זכויות המקרקעין מהחברה עצמה לבעלות העוררת ועסקה זו דווחה לרשויות לפי סעיף 71 לחוק כפטורה ממס שבח.
     
  5. ביום 29.11.1997 מכרה העוררת את זכויותיה במקרקעין לצד ג', העסקה דווחה לרשויות ליום זה בשומה עצמית לפי שווי רכישה של 885,000 ₪ ושווי מכירה של 1,311,984 ₪ כאשר מס השבח בגובה של 178,747.46 ₪.
     
  6. ביום 20.6.1995 התקבלה שומה סופית על ידי מנהל מס שבח בה נקבעו, כי יום הרכישה הינו 10.5.73 ובהתאם שווי הרכישה לאחר המרתו לשקלים בסך של 63.45 ₪ כאשר מס השבח חושב לגובה של 342,096.46 ₪.
 
גדר המחלוקת

שני הצדדים מסכימים כי סעיפי החוק כאמור רלוונטיים לקביעת יום ושווי רכישה על פיהם תיקבע שומת מס השבח. ההבדל ביניהם קשור לשאלה – האם יש לקבוע יום ושווי רכישה לפי העסקה האחרונה 885,000 ₪ או בהתאם לסיפא בסעיף 31 – "לפי המאוחר מבניהם" כפי שקבע מנהל מס ליום 10.5.1973 בשווי של 63.45 ₪ - מה שיוצר שבח גדול יותר.

מנגד, מנהל מסוי מקרקעין תל אביב, הלא היא המשיבה בענייננו, טוענת למעשה כי יש לפרש את סעיפי החוק לפי תכלית כלכלית ציבורית כך שיש לקבוע את יום ושווי הרכישה לפי העסקה הראשונה של העוררת מיום 10.5.1973 באופן שיטיב עם קופת האוצר, כך שהפער בין שווי הרכישה לבין שווי המכירה יוצר מס שבח מוגדל פי שניים משומתה של העוררת.


פסק דין

ביום 18.3.1999 ניתן פסק דין – בית המשפט החליט כי יש לפרש את סעיפי החוק כאמור לפי פרשנות תכליתית ולא לפי פרשנות מילולית. בבסיס החלטתם, יש לייחס חשיבות לתקופת השבח יותר מאשר לשבח עצמו. שהרי אם מתיחסים לסעיפים כלשנם כטענות העוררת, אזי קופת האוצר מפסידה שבח של 21 שנים ולא לכך התכוון המחוקק.

במקרה זה בית השופטים סמכו את דעתם גם על פי מקרה אברהם (2), שם נדונה אותה מחלוקת ונקבע כי יש לתת עדיפות לפרשנות תכליתית ולחזור לאחור לעסקה האחרונה בה חל מס שבח ובעניינו זו העסקה הראשונה מיום 10.5.1973.

לפיכך, בנסיבות בהן נעשו עסקאות בזכויות המקרקעין של האיגוד והעברתן בפטור ממס כאמור בעובדות לעיל, עד לעסקה האחרונה בה העוררת עצמה מכרה את הזכויות לצד ג' קרי במשך 21 שנים ולאור עקרון רציפות המס הוחלט כי יום ושווי הרכישה יהיו מיום 10.5.1973 בה האיגוד רכש לראשונה את זכויות המקרקעין. כמובן, כחלק מטענות המשיבה בפסק הדין, השופטים התייחסו גם לסעיף 38 לחוק כסעיף בעייתי מבחינה פרשנית, שבוטל לאחר מכן, ומרבית משקל ההחלטה נתנה על ידי ניתוח סעיפים 31 ו- 37(1)(ב) לחוק.

הערעור נדחה. ניתן ביום 18.3.1999
 

דעת המחברת

מדיניות רשות המיסים כמדיניות בתי המשפט בהתאם (3), כי יש לפרש את החוק לאור עקרון רציפות המס במקרים כגון אלו, בהם נעשו באיגודי מקרקעין שרשרת עסקאות פטורות ממס אזי יש לחזור אחורה אל העסקה הראשונה בה האיגוד חויב במס ולקבוע אותו כיום ושווי הרכישה.

חשיבות פסק הדין הזה קשורה לחזרתו על מעמד התוכן הכלכלי ועיקרון רציפות המס – שהוא עיקרון יסודי בחוק מיסוי מקרקעין. סעיף 71 הולך עם סעיף 31. הם צמד. הכיצד ניתן לקבוע את שווי הרכישה של הזכויות ליום המתנה, בעוד המעביר לא שילם מס בהעברה זו. אם היה משולם המס בהעברת המתנה, כי אז הייתה נוצרת תקופת שבח חדשה, עם שווי רכישה חדש.

אציין שנושא איגודי מקרקעין וסוגיית המס לאור פירוקם עדיין נותר נושא פרוץ עם קשים ביישום לאור הוראות סעיף 71א – סעיף חדש לאור תיקון 55 לחוק מיסוי מקרקעין.


הערות שוליים:
  1. עמ"ש 256/96 עזבון מרים פישר נ' מנהל מסוי מקרקעין תל אביב.
  2. ע"א מס שבח נ' יוסף אברהם פ"ד לט(2) 96, 100.
  3. קובץ הפרשנות לחוק מס שבח מקרקעין, עמ' 245-3, הוצאת רונן.
© כל הזכויות שמורות לדורית גבאי 2015
נכתב ביום 4.2.2015