מאת: דורית גבאי, רו”ח

מבוא

האם סעיף 49ג לחוק מיסוי מקרקעין קובע את עיתוי בעלותו של המוכר בדירה הנוספת ליום מכירת דירת המגורים היחידה או שמא די בכך שהדירה הנוספת הייתה בבעלותו של המוכר במהלך ארבע השנים שלפני מכירת דירת המגורים היחידה.

העובדות

ביום 7.9.2006 מכר העורר 7.5% חלקים שהיו בבעלותו בדירת מגורים בפטור ממס שבח על פי הסעיפים 49ב(1) בשלוב עם סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין.

ביום 17.6.2007 מכרו העוררים דירת מגורים מזכה ובקשו פטור ממס שבח כדירת מגורים יחידה על פי סעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין.

המשיב דחה את הבקשה לפטור ממס שבח במכירת הדירה מהטעם שהייתה לעוררים בארבע השנים שקדמו למכירת הדירה בעת ובעונה אחת יותר מדירת מגורים אחת.

עמדת העוררים היא כי בארבע השנים שקדמו למכירת הדירה, הייתה להם דירת מגורים אחת והיא הדירה המדוברת. על כך נסב הערר שבפנינו.

גדר המחלוקת

השאלה היא אם מכירה זו מבטלת את הפטור ממס שבח במכירת הדירה המצויינת לעיל, כדירתם היחידה של העוררים, כלומר, האם סעיף 49ג לחוק מיסוי מקרקעין קובע את עיתוי בעלותו של המוכר בדירה הנוספת ליום מכירת דירת המגורים היחידה או שמא די בכך שהדירה הנוספת הייתה בבעלותו של המוכר במהלך ארבע השנים שלפני מכירת דירת המגורים היחידה.

דיון

סעיף 49ג קובע לעניין המועד הקובע כי יראו את הדירה הנמכרת כדירת מגורים היחידה שבבעלות המוכר “גם אם יש לו בנוסף על הדירה הנמכרת…” דירה שנתקיים לגביה אחד מתנאי הסעיף. מנוסח זה שבלשון עולה כוונת המחוקק כי במועד זה בלשון הווה עולה כוונת המחוקק כי במועד אירוע המס של מכירת דירת המגורים, קרי ביום המכירה, יש למוכר דירה נוספת העומדת בתנאי סעיף 49ג, ואין חולק כי תנאי זה לא נתקיים בענייננו.

פרופ’ הדרי כותב בספרו (2):

“פרשנות מילולית לפי לשון החוק שוללת פטור במקרה כזה וקובעת את עיתוי החזקה האמורה ליום המכירה. כך אכן נפסק בפסק דין קדרין (3), כאשר מכר העורר בפטור חלק מהדירה, הקטן ממחציתה (לפני תיקון 34 לחוק) ולאחר מכן מכר דירה אחרת. נפסק כי המוכר אינו זכאי לפטור למוכר דירה יחידה לפי סעיף 49ב(2) לנוכח צרוף הוראותיהם של סעיפים 49ב(2) ו-49ג לחוק.”

יחד עם זאת מציע פרופ’ הדרי פרשנות מרחיבה המחילה את החזקה על פי סעיף 49ג לחוק על כל תקופת 4 השנים עובר למכירה.

מספרו של פרופ’ נמדר (4) עולה דעה כי מטרת “סעיף 49ג לחוק היא להקל על הנישום ויש לפרשו כך שחלק הפחות מ-25% מדירה, לעולם לא יחשב כדירת מגורים נוספת בין במועד מכירת הדירה האחרת ובין במועד אחר. לא כך פרש בית המשפט הוראה זו…”.

אחד המקורות החשובים להבנת מטרת החוק ותכליתו היא לשון החוק המביעה את כוונתו. המחוקק בעניננו השתמש בלשון הווה ולא בלשון עבר והביע בכך את כוונתו שהמועד הקובע הוא תאריך ארוע המס, קרי מכירת דירת המגורים היחידה.

נפסק בפסק דין נאות סיני (5):

“…הכלל המקובל עלינו, כי בהעדר נסיבות מיוחדות המקנות משמעות ספציפית לביטויים שבהם השתמש המחוקק. יש לתת למילותיו של חיקוק את מובנן הרגיל בלשון הבריות… ויש    להימנע מלייחס לדברי המחוקק כוונה להטיב עם אחד הצדדים… ואין אתה הופך לשון עתיד ברורה וחד משמעית ללשון עבר…”

והוא הדין בענייננו שאין להפך לשון “הווה” ברורה ללשון “עבר“.

הסמכות להמיר את הפטור ממס שניתן במכירת הדירה הנוספת בחיוב במס כדי שניתן יהא להעניק פטור ממס במכירת הדירה המצויינת לעיל נתונה לסמכות מנהל מס שבח שבמחוזו נערך המכר ועל העוררים ליזום פניה אליהם בבקשה מתאימה כהצעת המשיב.

חשוב

מסעיפים 49ב(2) ו49ג לחוק מיסוי מקרקעין עולה כי סעיף 49ב(2) פוטר ממס שבח דירת מגורים יחידה בתנאים הבאים:

על הדירה הנמכרת להיות “דירת מגורים מזכה” כמשמעותה בסעיף 49א לחוק.

על הדירה הנמכרת להיות דירתו היחידה של המוכר בארץ או באזור כפי שהיא מוגדרת בסעיף 49ג לחוק מיסוי מקרקעין.

המוכר לא מכר בפטור ממס דירה אחרת בתקופה של שמונה עשר חדשים שקדמו למכירה הנדונה.

סעיף פטור זה אינו חל על חלק בדירה שהיא פחות מ-25% ממנה ועל מכירת דירה שהושכרה בשכירות מוגנת לפני יום 1.1.1997.

המחוקק התייחס למצב שבו למוכר יש בנוסף לדירה היחידה הנמכרת דירת מגורים אחרת וקבע בסעיף 49ג לחוק. חזקה על דירת מגורים הקובעת כי המוכר דירת מגורים יחידה לא יחשב לבעל דירה נוספת אם בבעלותו דירת מגורים נוספת שנתקיימו לגביה אחד מהתנאים הקבועים בסעיף 49ג לחוק. קרי, דירה שיש לו בה פחות מ-25% חלקים או שהושכרה בשכירות מוגנת לפני 1.1.1997.

במקרה דנן היה העורר הבעלים של 7.5% חלקים בדירה הנוספת שנמכרה בפטור ממס מספר חדשים לפני שהעוררים מכרו את דירת המגורים היחידה.

פסק דין

בלשון סעיף 49ג נקט המחוקק בלשון הווה ולא בלשון עבר, ומכאן שכוונתו היא, שהתאריך הקובע הוא תאריך אירוע המס, קרי מכירת הדירה היחידה.

יחד עם זאת, הומלץ לעוררים לפנות למשרד המתאים ולבקש חיוב במס של המכירה הראשונה כדי לאפשר את מכירת הדירה השנייה בפטור.

הוחלט:  הערר נידחה, ביום 15.5.2008, במעמד הצדדים.

מילון מונחים

העורר– פרופסור יובל אהרון גרוסמן ואחרים

המשיב– מנהל מס שבח מקרקעין חדרה

השגה– טענה, סתירה, התנגדות, הסתייגות, התרסה

חזקה– זכות, בעלות, החזקה, אפוטרופסות, פטרונות, שכירה, חכירה

הערות שוליים:

(1)  ו”ע 9007/08 פרופסור יובל אהרון גרוסמן ואח’ נ’ מנהל מס שבח מקרקעין חדרה. מיסים כב/3 (יוני 2008) ה-49, עמ’ 49, בוועדת ערר מס שבח מקרקעין בחיפה.

(2)  “מיסוי מקרקעין” מאת פרופ’ הדרי, כרך א’ מהדורה שנייה עמ’ 537 סעיף 6.112

(3)  עמ”ש (ת”א) 70/84 קדרין, בועדת הערר מס שבח.

(4)  “מס שבח מקרקעין הפטור לדירות מגורים” מאת  פרופ’ נמדר, מהדורה שלישית בסעיף 909,  עמ’ 244

(5)  בע”א 674/88, 687/88 מדינת ישראל נ’ נאות סיני פס”ד מב(2) ע’ 527 בע’ 536 ה‘

#521