שתי יחידות – דירה אחת: מתי תוכר יחידה עורפית כדירת מגורים נפרדת?

יחידה עורפית לא תזכה לחישוב לינארי מוטב, בהיעדר מאפייני מגורים עצמאיים מובהקים

מאת: דורית גבאי, רו"ח

מבוא

1. פסק הדין של ועדת הערר גרינברג נגד מנהל מיסוי מקרקעין חיפה (1), עוסק בבקשה להכיר בשתי יחידות מגורים בנכס כדירות נפרדות, לצורך חישוב ליניארי מוטב נפרד במס שבח, המנהל טען כי אחת מיחידות הדיור איננה נכנסת להגדרת דירת מגורים, ועל כן מדובר בבית מגורים אחד, ואין הצדקה לחשוב לינארי מוטב נפרד בגין רכיב זה במכירה. ועדת הערר קיבלה עמדה זו ודחתה את הערר לאור מצבה המוזנח של היחידה שאינה ראויה למגורים, ואי קיומם של מטבח ומקלחת ראויים ביחידה זו.

העובדות

1. העוררים מכרו בשנת 2017 נכס בקריית אתא. הנכס כולל יחידת מגורים חזיתית, שבה מתגוררים העוררים, וכן יחידה עורפית הנמצאת מאחורי הבית הראשי.
2. בעת הגשת דיווח העסקה, ביקשו העוררים כי מכירת הנכס תחולק לשתי דירות מגורים לצורכי מס שבח, באופן שיאפשר להם ליהנות מחישוב ליניארי מוטב נפרד עבור כל דירה.
3. המנהל סירב לבקשה, וטען כי אין לראות בנכס שתי דירות מגורים עצמאיות, אלא דירת מגורים אחת.
4. המנהל ביצע ביקורת בנכס, וגילה שהיחידה העורפית במצב תחזוקתי ירוד. כמו כן נתגלה בביקורת כי היחידה העורפית מהווה מחסן שהוסב לחדר כולל שירותים ומקלחת לשימוש התא המשפחתי, ואין בו מטבח על כל מרכיביו, זאת בנוסף לקיום מונה חשמל ומונה מים אחד בגין הנכס.
5. בהתאם לכך, המנהל קבע חישוב ליניארי מוטב רק עבור היחידה החזיתית.

גדר המחלוקת

1. כדי ליהנות מחישוב לינארי נפרד, היה על העוררים להוכיח כי ביום המכירה, אכן היו בנכס שתי דירות מגורים נפרדות בפועל – כלומר, יחידות עצמאיות, בעלות מאפיינים תפקודיים מובהקים של מגורים. האם אכן כך היה?
2. מחלוקת נוספת בפסק דין זה נסובה סביב דרישת העוררים להתיר בניכוי מהשבח הוצאות בנייה, ללא אסמכתאות, אלא על בסיס הצהרת הון שהגישו עוד בשנת 2000 (שנים רבות לפני ארוע המכירה הנוכחי).

טענות העוררים

1. העוררים טענו כי במשך שנים שימשה היחידה העורפית למגורים בפועל שלהם ושל בני משפחתם.
2. לטענתם, היחידה העורפית מאובזרת באופן מלא – עם חדר שינה, מטבחון, מקלחת ושירותים נפרדים.
3. לביסוס עמדתם צירפו העוררים תצהירים על מגורים ביחידה העורפית וכן חוות דעת שמאית מטעמם, לפיה קיימת הצדקה לראות ביחידה העורפית דירת מגורים נפרדת.

טענות המנהל

1. היחידה העורפית אינה עומדת בפני עצמה כדירה עצמאית. לדבריו, מבחינה תכנונית מדובר בבית מגורים אחד, ואין מדובר ביחידת דיור נפרדת. עוד טען כי לא הוכח שימוש למגורים בפועל, שוטף ועצמאי ביחידה – אלא שימוש משפחתי מקרי, שאינו מקנה לה מעמד של דירה עצמאית.
2. מביקורת שערך בנכס עולה כי היחידה העורפית אינה כוללת את כל הרכיבים ההכרחיים לדירת מגורים, ובראשם מקלחת נאותה ומטבח.
3. עוד טען המנהל כי אין כל רישום נפרד ביחס ליחידה – לא בעירייה, ולא במונה מים וחשמל.

ההכרעה

ועדת הערר, דחתה את הערר וקבעה:

1. רמת התחזוקה של היחידה העורפית – נמוכה ביותר. מצבה המוזנח של היחידה העורפית מעלה ספקות ממשיים באשר למגורים ממושכים בה על ידי העוררים עד ליום מכירת הנכס בשנת 2017. על כן נדחתה הטענה שהיחידה "שימשה למגורים".
2. לאחר שנסתרה הטענה כי הדירה שימשה בפועל למגורים, יש לבדוק האם הדירה מיועדת למגורים לפי טיבה? על-פי המבחן האובייקטיבי, יש לבחון אם הנכס, בהתאם למצבו הפיזי, תואם למגורים, במועד מכירת הנכס. בחינה זו נעשית בראי עיניו של האדם הסביר, כלומר האם אדם סביר היה בוחר בנכס זה לשמש לו כמגורים? מבחן זה דורש את קיומם של מתקנים בסיסיים למגורים, כגון מטבח, מקלחת, שירותים ואספקת מים וחשמל.
3. למרות קיומם של רהיט מטבח וצינור מים מחובר ל"דוש", לא הוכח כי קיימים מטבח ומקלחת ראויים לשימוש ביחידה. ולכן לא ניתן לומר כי קיים פוטנציאל למגורים בדירה.
4. העוררים לא דיווחו מעולם לעיריית קירית אתא על קיומן של שתי דירות מגורים בנכס, ואף לא ביקשו מעולם את שינוי רישום זה. אף עובדה זו יש בה כדי להצביע על כך שהעוררים ראו ביחידה העורפית והחזיתית כדירה אחת.
5. באשר למחלוקת הנוגעת להכרה בהוצאות הבנייה ללא אסמכתאות: נקבע בפסק הדין כי יש להתיר לעוררים את ניכוין של הוצאות הבניה הללו. ראיה להוצאות הבניה של היחידה העורפית מצויה בהצהרת הון של העוררים משנת 2000. מקום בו הנחיותיו של המנהל והוראת ביצוע שיצאה תחת ידיו מאפשרות הכרה בהוצאה שקיבלה ביטוי מפורש בהצהרת הון – אין מקום שלא תותר.

דעת המחברת

1. פסק הדין מדגיש את הגישה הקפדנית שבה נוקטות ועדות הערר כשמדובר בהטבות מס שבח. לא די בטענות על שימוש משפחתי מזדמן – על העורר להראות כי הייתה הפרדה תפקודית ממשית ומתועדת, גם אם אין רישום פורמלי בטאבו. המבחן אינו תיאורטי, אלא מעשי – האם מדובר בדירה מתפקדת, עצמאית, ברמה שדייר חיצוני יכול היה לגור בה מבלי להיות תלוי בבית הראשי? ככל שגוברת הנטייה לתכנן בתים עם יחידות משנה, גובר גם החשש מניצול לרעה של הטבת המס. לכן, ככל שאין חיזוק מסמכי וראייתי – ועדות הערר יטו לדחות את הבקשה.
   
   

   פסק הדין ניתן ביום 5.10.2020

הערות שוליים:

1. ו"ע 20394-12-18 גרינברג נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה
2. חוק מיסוי מקרקעין, (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963

   המאמר נכתב ביום 25.5.2025

#1314