מאת: דורית גבאי, רו"ח
מבוא
בפסק דינו של בית המשפט העליון, משה וינברג נגד מנהל מס שבח תל אביב (1), נדונה מכירת מניה באיגוד מקרקעין, ונתגלעו מחלוקות באשר לקביעת שווי המנייה ושווי המקרקעין לצורך חישוב מס שבח ומס רכישה על העסקה. לאחר מתן פסק הדין ולאחר שהוסכם על החזר מס, נתגלעה מחלוקת חדשה – כיצד יחושב החזר המס, והאם יוחזרו קנסות ששולמו בגין איחור בתשלומים?
העובדות
- חברת וין דור (1980) בע"מ היא איגוד מקרקעין שהיה בבעלותם של משה וינברג ואברהם דורון. בתקופה הרלוונטית, היו בידי החברה שני נכסי מקרקעין – האחד ברמת גן, והשני בתל אביב.
- ביום 5.12.2000, נערכה שמאות לנכס בתל אביב, לבקשת בעלי החברה. שווי הנכס הועמד על סך 3,950,000 דולר.
- ביום 31.12.2002, מכרה החברה את הנכס ברמת גן (המכירה אינה מעניינו של ערעור זה). לאחר מכן, באותו היום, מכר אברהם דורון את מנייתו בחברה למשה וינברג, תמורת סך של 3,399,440 ש"ח. עוד סוכם, כי משה יישא בכל תשלומי המיסים החלים על העסקה, ובכלל זה, תשלום מס השבח שיושת על אברהם (עסקת נטו).
- על פי מאזן החברה ליום 31.12.2000, נכסהּ היחיד של החברה הוא הנכס בתל אביב, ושוויו המאזני נטו עמד על סך של 4,703,976 ש"ח. סך התחייבויות החברה, על פי המאזן, עמד על 5,761,236 ש"ח. ההפרש בין הנכס להתחייבויות החברה נרשם כגירעון בהון, בניכוי 1 ש"ח הון מניות.
- בהצהרתם למנהל מס שבח, ביצעו המערערים תיקונים והפחתות לשווי השוק של מניית החברה ולשווי הנכס על פי השמאות.המנהל לא קיבל את השווי המוצהר – לא לעניין מס רכישה ומס מכירה, ולא לעניין מס השבח.
- במסגרת החלטה בהשגה, קבע המנהל על פי השמאות (לאחר תיקונים מאוחרים לה), כי שווי הנכס הוא 17,195,310 ש"ח. על כן, ובהתחשב בכך שנרכשו 50% מהחברה, שווי המכירה לצורך מס רכישה ומס מכירה, הועמד על סך 8,600,000 ש"ח. אולם לאור העובדה שבהתאם למאזן החברה, התחייבויותיה לזמן ארוך במועד העסקה היו בסך של 5,492,900 ש"ח – שווי השוק של כל מניות החברה הועמד על סך של 11,702,410 ש"ח, ושווי השוק של המניה שנמכרה במסגרת העסקה, הועמד על סך של 5,850,000 ש"ח.
- המערערים הגישו ערר על החלטת המנהל בהשגה. ועדת הערר דחתה את הערר, ומכאן ערעור זה.
גדר המחלוקת
- בית המשפט מתמקד בשאלה המשפטית: מהם שווי המניה ושווי המקרקעין בעסקת מכירת המניה?
ההכרעה
- הצדדים אינם חלוקים על כך ש"שווי המכירה" בעסקה לעניין מס שבח, הוא שווי המניה, בעוד שווי המכירה לעניין מס רכישה ומס מכירה, נגזר משווי המקרקעין שהוחזקו בידי החברה.
- הוועדה מציינת כי נושאי המחלוקת הם עובדתיים וחשבונאיים בעיקרם, על אף שערעור בפני בית משפט זה אמור להתמקד רק בבעיות משפטיות. מרבית טענותיהם של המערערים לובנו ונדחו כדין, בפסק הדין המנומק של ועדת הערר, וחלקן נוגדות פסיקה קודמת של בית משפט זה. יחד עם זאת, בשני נושאים ייתכן שנפלה שגגה מלפני ועדת הערר:
א. הצורך להפחית אחוז מסוים מתוך שווי המניה שנמכרה, נוכח העובדה שטרם המכירה הנכס הוחזק בבעלות משותפת. לעניין זה, מקובל כי במכירה לצד ג' לא קשור – יש להפחית שמאית כ-15% בגין הבעלות המשותפת, ואולם במכירה לצד קשור שקונה שליטה מלאה בנכס, ייתכן שהדין צריך להיות שונה, בין השאר, בשל רכישת "פרמיית השליטה" (3).
ב. קביעת שיעור המס בו חויב השבח. הצדדים מסכימים, כי לצורך קביעת מס השבח שנגזר משווי המניה – שיעור המס אותו יש להביא בחשבון, הוא זה הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין ולא בפקודת מס הכנסה. בנקודה זו טעתה ועדת הערר, ואולם בשים לב לכך שהעסקה בוצעה בסוף שנת 2002, בעוד המועד הקובע לצורך החישוב הלינארי על פי החוק הוא 07.11.2001, נראה שהפער בין חיוב המס השולי על כל השבח שנצבר, לבין השבח הלינארי, איננו מהותי. עם זאת, ראוי לבדוק את הדברים ולתקנם במידת הצורך.
- ועדת הערר תדון מחדש בשני נושאים אלו, ותיתן החלטה משלימה לפי מיטב הבנתה.
הערעור נדחה. ניתן ביום 3.12.2014.
ביום 16.9.2015, נתנה ועדת הערר תוקף של פסק דין להסכם בין הצדדים בנוגע לאופן יישום הוראות בית המשפט העליון במסגרת פסק דין זה, אולם מחלוקת חדשה התגלעה בין הצדדים באשר לאופן חישוב החזר המס, והוגש ערר נוסף (2).
העובדות
- על פי ההסכם, "המשיב יעדכן את שווי המכירה נשוא השומות, כך שיפחית ממנו 12%, וישיב לעורר 1 את החלק היחסי ששולם ביתר על ידו בגין הפחתה זו עבור השומות, בצירוף הפרשי הצמדה וריבית מיום התשלום ועד ליום תשלום ההחזר…".
- המנהל השיב לידי משה סכום של כ-762,000 ש"ח, שחושב באמצעות הפחתה מן התשלומים האחרונים. לעומת זאת, משה טוען כי היה מקום לצמצם את היקף החיובים במס ב-12%, לגבי כל תשלום ותשלום ששולם (בתוספת ריבית והצמדה לכל תשלום), שהרי לו היו מופחתות השומות מלכתחילה ב-12%, כל תשלום ותשלום היה נמוך ב-12%, ולא רק התשלומים האחרונים היו מבוטלים. לטענתו של משה, ההפרש בין שתי שיטות החישוב השונות הסתכם בכ-81,000 ש"ח.
גדר המחלוקת
- בית המשפט מתמקד בשאלה המשפטית: מהו אופן חישוב החזר המס הנכון, לאור ההסכם בין הצדדים?
ההכרעה
- ועדת הערר בדקה את הנתונים והטענות, והתברר כי כמעט ולא קיים הבדל כספי בין שתי שיטות החישוב. זאת מכיוון שבדיקת הוועדה לא כללה את סכומי הקנסות שהוטלו, מאחר שתדפיסי החשבון ממחשב רשות המיסים לא אפשרו התחקות אחר הקנסות.
- חברי הוועדה לא מצאו לנכון להתערב בעניין הקנסות, ממספר סיבות:א. הערר לא עוסק בעניין הקנסות, אלא בנושא אופן חישוב הפחתת 12% משווי המכירה. עניין הקנסות הוזכר כהערה בדיון 7.12.2016, והערה זו הביאה לשינוי חזית מוחלט אצל העורר.
ב.אין הכרח לפרש את נוסח ההסכם, כמחייב גם ביצוע החזר יחסי של קנסות, אם כי פירוש כזה איננו מופרך.
ג. נטל השכנוע מוטל על כתפי העורר, ועליו להראות כי טיעוניו מוצדקים במאזן ההסתברויות. יש לצאת מנקודת המוצא, כי סכום החזר המס חושב כראוי, אלא אם יוכח אחרת.
ד. בדיקה כללית נוספת של הנתונים שכבר נותחו, מראה לכאורה כי סכומי הקנסות בגין הפיגור בתשלום סכומי המס שלא היו שנויים במחלוקת, יכלו להגיע להיקף של כשניים וחצי מיליון ₪, ואילו בפועל, שולמו קנסות בסכום שהוא כחמישית מזה בלבד. דהיינו, מלכתחילה וללא קשר להסכם האמור, זכה העורר ככל הנראה, להתחשבות ממשית בנושא הטלת קנסות, ובעניין זה כלל לא מוצה הדין, ללא כל הסבר. לאור מכלול הנסיבות (לרבות שינוי החזית), חברי הוועדה לא מצאו לנכון להעמיק חקר בעניין הקטנת הקנסות או לחייב את המנהל להחזיר סכום נוסף בגין קנסות.
הערר נדחה. ניתן ביום 27.4.2017.
בנסיבות העניין, כל צד יישא בהוצאותיו.
דעת המחברת
אין בידינו ההסכם שנחתם עם המנהל בהנחיית העליון. יחד עם זאת, אין ספק שסוגיית מכירת מניות דורשת התייחסות של המחוקק ביחידת זמן חדשה.
מס הרכישה ומס המכירה שהוטלו בשנים הללו מ-1.1.2000 ועד לביטולו של החוק בתיקון 45 לחוק מס שבח, מבוססים על שווי המקרקעין.
במכירת מניה, זה קשה ביותר, כי הרוכש את המניה, משלם מס רכישה לפי שווי השוק של המניה ולא לפי שווי המניה. יש פה פגיעה בעקרון ההקבלה, שהוא עקרון-על בחוק מיסוי מקרקעין, וצריך לתקן את סעיף 7א, באופן כזה ששווי המכירה יהיה זהה לשווי הרכישה.
לגבי החלטת הוועדה, לעניין אופן חישוב ההחזר, זה מובן לגמרי שהתיקון צריך להיות מלכתחילה ובהתאם לחישוב. לא ברור למה בחרה הוועדה לא להתערב.
הערות שוליים:
- ע"א 3039/13 ד"ר משה וינברג עו"ד ואח' נ' מנהל מס שבח תל אביב
- ו"ע 64405-12-15 וינברג נ' מנהל מס שבח תל אביב
- ע"א 832/13 רונן טוסי נ' מע"צ
המאמר נכתב ביום 23.5.2017.
#467
