סדר רכישת הנכסים לעניין גובה מס הרכישה

רכישת דירה שלמה, ולאחר מכן רכישה של חלק מדירה אחרת,  משית מס רכישה   כ"דירה נוספת"

מאת: דורית גבאי, רו"ח

מבוא

1. פסק הדין טהרלב נגד מנהל מיסוי מקרקעין מחוז תל אביב (1) עוסק בבחינת שאלת הזכאות להקלה במס רכישה למי שכבר מחזיק בדירת מגורים, ושרוכש לאחר מכן חלק בדירה נוספת שאינו עולה על שליש ממנה. העוררת טענה כי יש לבחון את מצב הבעלות הסופי – שתי דירות: אחת מלאה ואחת חלקית (פחות משליש) – ולא את סדר הרכישות. ועדת הערר דחתה עמדה זו, תוך הבהרה שהוראות החוק והתכלית החברתית מחייבות להחיל את ההטבה רק כאשר רכישת החלק בדירה התבצעה תחילה.

העובדות

1. בשנת 2004 רכשה העוררת דירת מגורים בבעלות מלאה.
2. בשנת 2019 רכשה העוררת 20% מדירה נוספת.
3. בדיווח למנהל, ביקשה כי החלק בדירה הנוספת יחויב במס רכישה לפי מדרגות של "דירה יחידה".
4. המנהל קבע כי יש לחייב את הרכישה לפי שיעור המס לדירה נוספת.

גדר המחלוקת

1. האם מי שמחזיק כבר בדירה בבעלות מלאה, ורוכש בהמשך חלק בדירה נוספת שאינו עולה על שליש, זכאי להטבת המס של "דירה יחידה", גם בגין הרכישה המאוחרת?
2. הדיון התמקד בפרשנות סעיף 9(ג1ג)(4)(א) לחוק (2), ובשאלה האם סדר הרכישות משנה את הזכאות להטבה.

 
טענות העוררת

1. תוצאה המביאה לחיוב מס שונה, כנגזרת של סדר רכישות שונה, למרות שבסופו של יום יהיו בבעלות הרוכש דירה שלמה וחלק בדירה נוספת שאינו עולה על שליש ממנה, אינה הגיונית ואינה ראויה, ואין לפרש את החוק באופן התומך בה.
2. לא נקבע בלשון החוק כי סדר המכירות חייב להיות כזה, שלצורך קבלת ההקלה במס רכישה בגין שתי הדירות, יש לרכוש את חלק הדירה לפני רכישת הדירה השלמה.
3. יש לפרש את החוק באופן שתומך בתוצאה הסופית, ולא לפי רצף כרונולוגי פורמלי.
4. פרשנות המנהל, לפיה תכלית ההטבה במס רכישה לדירה יחידה היא להקל ברכישת דירת מגורים שלמה, המשמשת למגורים פרטיים, על פני מתן ההטבה לשברי דירות, שאינם משמשים באופן רגיל למגורים פרטיים, אינה מעוגנת בלשון סעיף 9(ג1ג)(4)(א) לחוק, ואינה עולה מתכליתו.

 טענות המנהל

1. ההטבה מיועדת למי שרוכש דירה לשימושו הפרטי, ולא למי שרוכש חלקים בדירות כהשקעה.
2. לשון החוק מדברת על מצב שבו יש לרוכש חלק בדירה "נוסף עליה" – כלומר, לפני הרכישה.
3. רכישת דירה מלאה לפני רכישת חלק בדירה אחרת, שוללת את ההטבה, אפילו אם החלק בדירה קטן משליש.
4. תכלית החקיקה היא לא להעניק הטבה למי שמחזיק בפועל בדירה נוספת, גם אם בבעלות חלקית.

ההכרעה

ועדת הערר דחתה את הערר, וקיבלה את עמדת המנהל:

1. לשון החוק ברורה: סעיף 9(ג1ג)(4)(א) קובע פיקציה, שניתן לראות חלק בדירה שאינו עולה על שליש, כאילו אינו נחשב דירה נוספת, אבל רק אם החלק הזה נרכש לפני הדירה השלמה. החוק משתמש במילים: "גם אם יש לרוכש נוסף עליה" – כלומר, החלק הקטן קיים לפני רכישת הדירה הנוספת.
2. תכלית החוק תומכת בפרשנות זו. ההטבה נועדה לאפשר לאדם לרכוש דירה עיקרית למגוריו, גם אם יש לו חלק קטן בדירה אחרת. כאשר דירת המגורים כבר ברשותו, ואין בה מגבלה של שליש, אין סיבה להקל עליו בעת שהוא רוכש דירה נוספת, אפילו חלקית.
3. פסק הדין מתייחס גם למצב שבו קיימת בעלות על חלקים של מספר דירות באותו בניין: על פי  מבחן "השקילות הכלכלית" שבפסק דין לודמילה מאיר (3), כשיש לרוכש חלקים בדירות באותו בניין, יש לצרף את זכויותיו באותן דירות לדירה אחת, כאשר בוחנים את חזקת הדירה היחידה.

דעת המחברת

פסק הדין מבהיר:

סדר הרכישות קובע את הזכאות להטבה. המחוקק לא ביקש לבחון את הבעלות הסופית, אלא לקבוע קריטריונים ברורים למי שמבקש את ההטבה של "דירה יחידה". הניסיון לטעון לתוצאה "הגיונית" לפי מצב סופי, נוגד את כללי הוודאות, הפשטות והבהירות של דיני המס.

 הערות שוליים:

1. 5755-01-20 טהרלב נ' מנהל מיסוי מקרקעין מחוז תל אביב
2. חוק מיסוי מקרקעין, (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963
3. ע"א 9368/07 לודמילה מאיר נ' מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים

נכתב ביום 16.07.2025.

#2006