שיקול דעת של פקיד שומה בקביעת שווי בעסקאות בין קרובים

משנות ה-70' אבל חשוב

מאת: דורית גבאי, רו"ח

מבוא

הרבה פעמים, בעסקאות בין קרובים, מצוי ששווי העסקה המדווח לא משקף את שווי הנכס הנמכר בשוק. פסק דין מגידו (1)  עוסק בערעור שהגישה חברת ר. מגידו ושות', חברה משפחתית הפועלת בתחום הקבלנות, נגד פקיד השומה גוש דן, ביחס לשומות מס הכנסה לשנים 1973-1971.

ליבת הסכסוך נגעה לשווי קרקעות שנרכשו על ידי החברה מבעלי המניות בה, ולהשפעת אותו שווי על חישוב הכנסותיה לצורכי מס. פקיד השומה טען כי יש לקבוע את שווי הקרקעות על פי הערכות אובייקטיביות ולא לפי הסכומים שנקבעו בחוזי המכירה בין הצדדים, עקב היחסים המיוחדים והאינטרסים המובהקים להורדת מס הרכוש למינימום, וזאת מכוח סעיפים 85 ו-86 לפקודת מס הכנסה (2). הערעור נדון בפני כבוד השופט ש. אשר בבית המשפט המחוזי בתל אביב.

העובדות

1. חברת ר. מגידו ושות' רכשה מספר מגרשים באזור בני ברק-רמת גן מבני משפחת מגידו.
2. מדובר בעסקאות בין צדדים קרובים.
3. פקיד השומה, שסבר כי המחירים שדווחו על ידי החברה אינם משקפים את ערכם הריאלי של המגרשים, הסתמך על הערכות שמאיות עצמאיות, תוך התעלמות מהמחיר החוזי לפי סעיף 86 לפקודת מס הכנסה. נוסף על כך, אחת מהחלקות הועברה בשלב מאוחר יותר מהמלאי העסקי של החברה לרכוש קבוע לשימוש עצמי, פעולה שאף היא נבחנה על ידי פקיד השומה, והובילה לתיקון ההכנסה החייבת לפי סעיף 85 לפקודה.

גדר המחלוקת

4. הדיון נסוב על שתי סוגיות עיקריות: האם השווי שנקבע בהסכמי מכר בין קרובים, תקף לעניין מס? והאם רשאי פקיד השומה להפעיל את סעיף 86 לפקודה ולקבוע שווי שונה, והאם ניתן לקבוע שווי שונה גם בהעברה פנימית ממלאי עסקי לרכוש קבוע?

ההכרעה

5. באשר לשאלה הראשונה – לא בהכרח שהמחיר שנקבע בין צדדים קרובים בחוזה, תקף לעניין מס, בפרט אם מדובר במחיר מכירה גבוה או נמוך באופן מובהק ממחיר השוק.
6. בית המשפט קבע בפסק הדין, שאם יש ראיות אובייקטיביות (למשל, הערכות שמאיות מקצועיות) המצביעות על כך שהמחיר שנקבע נמוך או גבוה מערך השוק, פקיד השומה רשאי להתעלם מהמחיר החוזי ולחשב את ההכנסה החייבת לפי שווי ריאלי. לכן, בעסקאות בין קרובים, במיוחד כשיש ניגוד עניינים מובנה, המחיר החוזי אינו בהכרח תקף לעניין מס.
7. באשר לקביעת שווי שונה שנעשה על ידי פקיד השומה – סעיף 86 לפקודת מס הכנסה מאפשר לפקיד השומה להתעלם מעסקה או מסידור אחר, אם מטרתם העיקרית הייתה הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה. בית המשפט אישר את סמכותו של פקיד השומה להפעיל את הסעיף כאשר מדובר בעסקאות מלאכותיות או במחירים בלתי סבירים – בעיקר בעסקאות בין צדדים קרובים.
8. לגבי העברה פנימית ממלאי עסקי לרכוש קבוע – גם כאן קבע בית המשפט שניתן לקבוע שווי שונה, משום שמדובר בשינוי מהותי באופי הנכס מבחינה חשבונאית ומיסויית. המעבר ממלאי (שייעודו למכירה) לרכוש קבוע (לשימוש עצמי) גורם לכך שהנכס למעשה "נמכר" לחברה עצמה, ולכן יש צורך לקבוע למכירה הזאת שווי שוק באותו מועד, כדי לחשב את ההכנסה שנוצרה ממימוש המלאי הזה. גם במקרה זה, השווי לצורכי מס לא בהכרח יהיה השווי הפנימי שהחברה מייחסת לנכס, אלא הוא יכול להתבסס על הערכה אובייקטיבית.

פסק הדין ניתן בתאריך 29.02.1976.

דעת המחברת

תכליתם של סעיפים 85 ו-86 לפקודה היא נתינת שיקול דעת מצומצם לפקיד השומה לקבוע שוויים שונים מהשוויים המוצהרים בעסקאות מקרקעין שונות.

פסק דין מגידו מדגים היטב את איזון האינטרסים בין זכויות נישום להצהיר על שווי עסקאות, לבין סמכות רשות המס לשום עסקאות באופן ריאלי, במיוחד כאשר מדובר בעסקאות פנימיות בין קרובים או בעסקאות מיוחדות. הגישה שננקטה בפסק דין זה, שמרנית אך גמישה. היא שואפת להבטיח מס אמת, מבלי לפגוע יתר על המידה בזכויות הנישום.

פסק דין מגידו מחזק את עמדת רשות המיסים, שלפיה כאשר מדובר בעסקאות בין צדדים קרובים, לפקיד השומה יש סמכות רחבה להתעלם מהמחיר הנקוב בחוזה ולשום את העסקה לפי שווי שוק. מדובר באבן יסוד בפרשנות סעיף 86, שנועדה למנוע תכנוני מס מלאכותיים.

הערות שוליים:

• עמ"ה 605/75 ר. מגידו ושות' נ' פקיד השומה גוש דן
• פקודת מס הכנסה [נוסח חדש]

המאמר נכתב ביום  08.07.2025.

#2029