גורם מארגן של קבוצת רכישה יכול להיות חלק מחברי קבוצת הרכישה

האם גורם מארגן של קבוצת רכישה יהיה חייב במס רכישה כמו כל חברי הקבוצה?

מאת: דורית גבאי, רו"ח

מבוא

1. פסק הדין של ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בחיפה: נופי – קבוצת ניהול בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה(1), קבע כי "גורם מארגן" של קבוצת רכישה שרכש יחידות דיור במסגרת קבוצת רכישה, הוא חלק מקבוצת הרכישה, ועל כן חייב במס רכישה לפי שיעור המס החל על דירות מגורים גמורות, ולא במס רכישה בשיעור החל על רכישת קרקע בלבד.

 
עובדות

1. הגורם המארגן ארגן קבוצת רכישה לצורך הגשת הצעה לחכירת מקרקעין, לבנייה משותפת של 96 יחידות דיור, כאשר תנאי סף להגשת הצעה במכרז היה כי תוגש הצעה לרכישת זכויות החכירה במקרקעין בשלמותם.
2. בסמוך למועד שנקבע להגשת ההצעות למכרז, לא עמדה קבוצת הרכישה בתנאי הסף שנקבעו על ידי רשות מקרקעי ישראל לצורך הגשת ההצעה למכרז, וזאת מכיוון שהיו חסרים לקבוצה רוכשים עבור 27 יחידות הדיור מתוך סך כל 96 יחידות הדיור שהיו במכרז.
3. הגורם המארגן החליט להצטרף לקבוצת הרכישה בעצמו כרוכש של 27 יחידות הדיור, על מנת לעמוד בתנאי הסף של המכרז, ועל מנת שמלאכתו בארגון קבוצת הרכישה לא תרד לטמיון.
4. השומות העצמיות עבור חברי קבוצת הרכישה, למעט הגורם המארגן, נערכו בהתאם להגדרת "דירת מגורים" שבסעיף 9(ג) לחוק – כלומר, כרכישה של דירת מגורים מוגמרת בהתאם למדרגות מס הרכישה ולפי אומדן שווי של יחידת דיור בנויה. הגורם המארגן הגיש שומה עצמית על רכישת 27 יחידות קרקע, בהתאם לשיעור מס הרכישה החל על מקרקעין שאינם "דירת מגורים" כהגדרתה בחוק.
5. מנהל מיסוי מקרקעין לא קיבל את שומתו העצמית של הגורם המארגן, וקבע כי יש למסותו בגין רכישת 27 יחידות הדיור, בהתאם למדרגות מס רכישה של דירת מגורים כמו שאר הרוכשים.

גדר המחלוקת

1. המחלוקת היא בשאלה האם יש לראות בגורם המארגן חלק מקבוצת הרכישה, בשל היותו חלק מהקבוצה שניגשה למכרז והציעה את ההצעה לרכוש את יחידות  הדיור על פי המכרז, או שמא יש לראות בו "מעין קבלן", שביצע בלית ברירה "עסקת גישור" של רכישת 27 יחידות דיור, לצורך עמידה בתנאי הסף של המכרז. כפועל יוצא מכך, עולה השאלה, האם יש למסות את הגורם המארגן במס רכישה לפי שיעור המס החל על דירות מגורים גמורות, בהתאם לשוויין של הדירות המוגמרות, או שמא יש למסותו במס רכישה בשיעור החל על רכישת קרקע בלבד.

טענות הגורם המארגן

1. יש לראות ברכישת 27 יחידות הדיור ה"עודפות" כ"רכישת גישור", כזו שנועדה לאפשר את התמודדות קבוצת הרכישה במכרז, ולאחריה לאפשר את שיווקן של יחידות הדיור הללו לחברים חדשים.
2. הגורם המארגן לא חתם כלל על מסמכי ההצטרפות, כפי שחתמו עליהם חברי קבוצת הרכישה, מכיוון שהוא הגורם המארגן שקובע את כללי המשחק, ושאינו חלק מקבוצת הרכישה.
3. הגורם המארגן רכש יחידות קרקע שטרם שווקו, ורשם אותן כ"מלאי עסקי", והוא אינו מעוניין כלל בדירות המגורים, אלא להעבירן לצד ג'.
4. הגורם המארגן, בדומה לקבלן המוכר דירות, אינו נתון למס רכישה בגין הנכס הבנוי אותו הוא מתכוון לשווק לרוכש הסופי.

טענות המנהל

1. הגורם המארגן הצטרף למכרז כרוכש של 27 יחידות דיור, וזאת מתוך מטרה להוציא לפועל את הפרויקט במסגרת קבוצת הרכישה. הוא לא רכש 27 יחידות דיור בנפרד מקבוצת הרכישה, והן אינן עומדות בנפרד לבנייה עצמאית, אלא כחלק ממערך בנייה משותף לכלל הרוכשים בקבוצת הרכישה.
2. לא ניתן לראות בגורם המארגן, כרוכש בנאמנות את אותן 27 יחידות דיור, שכן ההלכה קובעת כי לא תוכר נאמנות לפי חוק מיסוי מקרקעין, כאשר זהות הנהנים אינה ידועה ומזוהה במועד הרכישה בנאמנות. במקרה זה, זהותם של מי שירכשו את הזכויות מהגורם המארגן, לא הייתה ידועה כלל, ועל כן יש לראותו כמי שרכש 27 דירות מגורים, כמו כל חבר אחר בקבוצת הרכישה.
3. הסכם הנאמנות שנחתם בין הגורם המארגן לבין הנאמן, הוא ההסכם המעיד על כך שהגורם המארגן נכנס לפרויקט כחלק מקבוצת הרכישה.
4. תכלית החתימה על מסמכי ההצטרפות, שנטען כי הגורם המארגן לא חתם עליהם, היא לצורך כבילת כל מצטרף לקבוצת הרכישה, כך שלמארגן תהיה ודאות חוזית וכלכלית. מכיוון שהגורם המארגן הוא "המארגן", אין לו צורך עסקי בחתימה על חוזים עם עצמו. לכן הטיעון שאי החתימה על המסמכים מוציאה את הגורם המארגן מחברותו בקבוצת הרכישה, אינה נכונה.
5. אין כל מניעה בדין כי הגורם המארגן יהיה חבר בקבוצת רכישה.

ההכרעה

1. עיון בלשונו של סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, מעלה כי בהגדרת "קבוצת רכישה" ו"גורם מארגן" אין כל אינדיקציה לכך כי הגורם המארגן אינו יכול להיות חלק מקבוצת הרכישה, כפי שנטען על ידו.
2. תיקון 69 לחוק נועד להוביל לתוצאה, לפיה כל גורם שמתארגן יחד עם אחרים לצורך רכישת קרקע לשם בנייה של דירות מגורים עליה, בכפוף לקיומו של גורם מארגן – רואים אותו כמי שרכש את הנכס המוגמר, ולא רכש קרקע.
3. לשון החוק אינה כוללת כל הגבלה על האפשרות שגורם מארגן יהיה גם חלק מקבוצת רכישה. יתרה מכך, גם מבחינה תכליתית – תכלית התיקון לחוק הייתה למנוע יתרון מיסוי לא הוגן לרוכשי דירות במסגרת קבוצות רכישה. לכן, כל רוכש שהצטרף למסגרת החוזית והוא חלק מהליך הרכישה והבנייה, ייחשב כחבר קבוצה, ויחויב לפי שווי הדירה המוגמרת.
4. הגורם המארגן שוגה באנלוגיה שמבקש הוא לעשות בין "גורם מארגן" לבין "קבלן". אילו היה קבלן, מלכתחילה לא היה נוצר כאן המנגנון של קבוצת רכישה הקבוע בחוק, והרוכשים היו נחשבים כאילו רכשו דירה מ"קבלן". לא זה המקרה.
5. לגבי הטיעון כי הגורם המארגן לא התכוון להחזיק בדירות שרכש אלא להעבירן לצד ג': שיעור מס הרכישה אינו מושפע ואינו נקבע בהתאם לכוונותיו העתידיות של הגורם המארגן ביחס לנכס שרכש. החיוב במס רכישה נקבע בהתאם לנכס הנרכש במועד הרכישה, כפי שהוא הוגדר לצורך כך בהוראת החוק הרלוונטית. הנכס שנרכש על ידי הגורם המארגן, איננו קרקע בלבד, אלא הוא קרקע שעליה ייבנו דירות מגורים. ומטעם זה, גם אם הוא לא התכוון בסופו של דבר להחזיק בדירות המגורים, מס הרכישה בו הוא חייב, הוא מס רכישה החל על רכישת דירת מגורים.
   
   דין הערר להידחות.
   
   פסק הדין ניתן ביום 19.11.2019.

דעת המחברת

1. פסק הדין מבהיר היטב את מדיניות הפסיקה הנוכחית: אין קו הפרדה חד בין 'מארגן' ל'חבר קבוצה'. השאלה היא האם בפועל הצטרף המארגן כמישהו הנוטל חלק ברכישת יחידות ובמערכת החוזית, ואם כן, דינו כדין יתר הרוכשים. הקביעה הזו מסירה עמימות שהייתה קיימת בעבר, ותשליך באופן ישיר על מבנים של קבוצות רכישה רבות, בעיקר כשיש בהן דירות שלא שווקו מראש או 'יחידות גישור'.
2. המסקנה ברורה: אם מארגן מצטרף בפועל, הוא חייב במס רכישה לפי שווי דירה, גם אם הוא רואה בעצמו 'גוף מסחרי'.

הערות שוליים:

1. ו"ע 6459-01-01 (ס.א.מ) נופי – קבוצת ניהול בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה
2. חוק מיסוי מקרקעין, (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963

נכתב ביום 16.07.2025.

#2009